Yorum metodları ile ilgili geleneksel sınıflandırma şu şekildedir:

Yasanın metnindeki kelime karşılıklarından çıkartılmış lafzi yorum, kanun koyucunun iradesini araştıran tarihi yorum, yasanın koşullara bağlı amacını araştıran amaçsal yorum ve yasa maddesinin yasa bütünü içindeki anlamını belirlemeyi hedefleyen sistematik yorum.

Medeni Kanun’un 1’nci maddesi uyarınca,  kanun, sözüyle ve özüyle değindiği bütün konularla uygulanır.

Vergi Usul Kanunu’nun 3/a-2’nci maddesine göre,  vergi kanunları lafzı ve ruhu ile hüküm ifade eder. Lafzın açık olmadığı hallerde vergi kanunlarının hükümleri, konuluşundaki maksat, hükümlerin kanunun yapısındaki yeri ve diğer maddelerle olan bağlantısı gözönünde tutularak uygulanır.

Görülmektedir ki; hem Medeni Kanun hem de Vergi Usul Kanunu, yukarıdaki sınıflandırmayı esas almaktadır.

EKONOMİK YAKLAŞIM İLKESİ(EKONOMİK YORUM):

Öncel/Kumrulu/Çağan ekonomik yaklaşımı şöyle açıklamaktadır:

“Vergi hukukunda yasanın amacından hareket edilerek yorum yapılması ekonomik yaklaşımın uygulanması sonucunu doğurur. Ekonomik yaklaşım, vergi doğurucu olayların saptanmasında ve vergi yasası hükümlerinin yorumlanmasında hukuki biçimlerin ötesine geçilerek gerçek ekonomik nitelik ve içeriklerin esas alınması anlamını taşır. Ekonomik yaklaşım, vergi hukukuna özgü bir yorum yöntemidir ve gerek maddi olayın saptanmasını gerek hukuk kuralının yorumunu içerdiğinden bir üst kavram olarak kullanılır. Vergiyi doğuran olayın ekonomik niteliği ve işlerliğine göre saptanmasına ve değerlendirilmesine vergi hukukunda ekonomik irdeleme denir. Vergiyi doğuran olaya uygulanacak hukuk kuralının ekonomik gerçekler göz önüne alınarak saptanması ise ekonomik yorumdur. Ekonomik yorum karar aşamasında yapılır. Ekonomik irdeleme ve ekonomik yorum, ekonomik yaklaşım üst kavramının unsurları görünümündedir.

Vergi Usul Kanunu’nun 3’ncü maddesindeki ispat başlıklı B fıkrası, “…bir ispat kuralından çok vergi hukukunda ekonomik yaklaşıma ilişkin kural öngörmektedir. Buna göre, vergiyi doğurucu işlem, olay ve hukuki durumların sadece dış görünüşleri, hukuki biçim ve isimleri değil, aynı zamanda bunların ekonomik anlam ve içerikleri de göz önünde bulundurulacaktır.”

Kaneti, “Ekonomik yaklaşım ilkesinin bir sonucu olarak, vergi yasalarının kullandığı kavramlar iktisadi içeriklerine göre anlamlandırılacaklardır. Öte yandan vergi yasası özel hukuk kavramlarına yer verdiğinde, bu kavramların özel hukuktaki anlamlarıyla mı, yoksa değişik bir iktisadi içeriğe göre mi değerlendirilmesi gerektiğini araştırmak gerekir. Bir diğer değişle, yorumda içerik biçime ağır basacaktır (KANETİ, Vergi Hukuku, 47, ve dipnotu 1a)”

YORUM YAPARKEN, MÜKELLEFİN VERGİDEN KAÇINDIĞINI VEYA VERGİ KAÇIRDIĞINI TANIMLAYAN ARAÇLARI NASIL KULLANIRIZ?

Mükellef Eylemi  Vergi Tasarrufu Olarak Değerlendirmek:

 Günümüzde, küresel çapta yapılan vergi planlaması ile vergi tasarrufu sağlanmaktadır. Yükümlülerin, yasaların açık ve hoşgörülü olanaklarından yararlanma hakları vardır, buna vergi tasarrufu denir, vergi tasarrufu yasaldır. Bu yararlanma, hakkının hukuksal dayanağı”suçta ve cezada yasallık ilkesi” ile desteklenir çünkü yasaların açıkça suç saymadığı bir şey ceza gerektirmez. Peki, vergi mükellefi bu yasaların açıkları, boşlukları gibi alanları lehine kullanarak az vergi ödediği zaman ne olacaktır?. Ödemediği zaman da yasal sınırlar içinde midir, yoksa suç mu işlemektedir.? İşte günümüzdeki vergi hukuku tartışması budur. Bu tartışmada çıkış noktası, vergi mükelleflerinin yasanın olanaklarını kullanarak az vergi ödemek, hiç vergi ödememek gibi pozisyonların seçimlerinde, aynı durumda olan vergi mükelleflerinin yasalarca belirlenen vergilerini ödemeleri durumunda ödememeyi ne gözle göreceğiz ?

Bulunan anahtar kavram vergi yasalarının ve yasa boşluklarının “kötüye kullanılmasının karşısında olmak” tır

Hakkın Kötüye Kullanılması Yasağı Ve Vergi Hukukuna Aktarılması:

I. Dürüst davranma

Medeni Kanun Madde 2 - Herkes, haklarını kullanırken ve borçlarını yerine getirirken dürüstlük kurallarına uymak zorundadır.

Şeklindeki düzenlemesi, hakların kullanılmasında ve borçların yerine getirilmesinde iyiniyet kurallarına uyma yükümlülüğünü ifade eder

Bir hakkın açıkça kötüye kullanılmasını hukuk düzeni korumaz.

Şeklindeki düzenleme ise, bir hakkın başkasını zarara sokmak amacı ile kullanılmasını kanunu korumayacağını ifade eder

II. İyiniyet

Medeni Kanun Madde 3- Kanunun iyiniyete hukukî bir sonuç bağladığı durumlarda, asıl olan iyiniyetin varlığıdır.

Ancak, durumun gereklerine göre kendisinden beklenen özeni göstermeyen kimse iyiniyet iddiasında bulunamaz.

Hakkın kötüye kullanılmasının şartları:

a- Hakkın varlığı ve kötüye kullanılması; öncelikle kullanılacak bir hakkın var olması gerekir (KÖPRÜLÜ, 143) Özel hükümlerle haksızlıkların önlendiği haller dışında, hakkın kötüye kullanıldığının ölçüsü, onun toplumsal ve ekonomik görev ve amacından saptırılmış olup olmaması ile bağlantılıdır.

b- Kötüye kullanma aşikar olmalıdır; burada herkesçe kabul edilebilir bir kötüye kullanma söz konusudur. Özellikle hak, onu kullanana hiçbir yarar sağlamıyorsa, her hangi bir çıkarın kullanılmasını öngörmüyorsa, karşılıklı edimlerin ifasında öngörülmeyen durumlar sonucunda çok büyük dengesizlikler oluşturuyorsa, uyandırılmış güvene aykırı olarak kullanılması durumlarında, kötüye kullanılmış sayılmalıdır (KÖPRÜLÜ, 144).

Vergilendirme işlemlerinin büyük çoğunluğu özel hukuk ilişkileri üzerine kurulduğu için vergilendirme alanında yapılan işlemler özel hukuk kurallarını esas almaktadır. O halde bu iki temel ilkeyi vergi hukukuna aktararak model oluşturmak mümkündür.

Dürüst Vergi Mükellefi:

Dürüstlük Kuralı: Hak sahiplerinin haklarını kullanırken veya borçlarını yerini getirirken hukuka, genel ahlaka, örf ve adet kurallarına (bir hukuk kuralı durumuna gelen) ve doğruluk ilkelerine uygun davranmaları, haklarının çevresinde bulunan diğer hak sahiplerine veya borç ilişkilerinin diğer tarafını teşkil eden kişilerde, varlığı mutad (olağan) olan güven duygusunu ihlal etmemeleri “dürüstlük kuralı” olarak nitelendirilmektedir (KÖPRÜLÜ, 132).

Dürüstlük Ve Hakkın Kullanımı:

Dürüstlük, birinci olarak, vergilendirme işleminin dayandığı özel hukuk işlemi (vergiyi doğuran olay) sırasında irdelenmeli, ikinci olarak, vergi borcunu öderken (tarh, tahakkuk ve tahsil sürecinde) irdelenmelidir.

Kötüye Kullanma Yasağı:

Hiçbir hukuk normu, insan ve toplum çıkarlarının “ortak amacı” dışında yorumlanmamalı ve uygulanmamalıdır (KÖPRÜLÜ, 14). Böyle bir hukuksal çerçevede yaklaştığımızda, hakkın kötüye kullanılmasının çeşitli alanlarla bağlantılı türev kötüye kullanma yasakları oluşmuştur, ama ana eksen kötüye kullanma yasağıdır. Bu konuda somut örnekleri; yasaların kötüye kullanılması, çeşitli hukuksal biçimlerin kötüye kullanılması olarak verebiliriz. 

Hukuksal biçim olanaklarının kullanılmasına izin veren hak, nerede kötüye kullanıyordur sorusunun cevabı, ya vergi ödevinin yerine getirilmesinde ya da piyasanın işlemesinde olmaktadır.

O halde biz vergilendirme alanında yorumdaki ilkeyi, ekonomik yaklaşımı da içine alan bir üst kavram dürüslük ya da hakkın kötüye kullanılması yasağı ile okumayı denersek, “bir hakkın kullanılmasının aşikar bir kötüye kullanma (adaletsizlik) teşkil ettiği ve gerçek hakkın tanınması ve ferdin korunması için bütün yolların kapalı olduğu hallerde MK 2 fık.2 hükmünün (hakkın kötüye kullanılması yasağı prensibinin) zaruretten doğan bir çıkış yolu (notausgang) ve olağanüstü bir imkan ve çare sağladığı(İMRE, 331)” görüşüne katılabiliriz.

Mükellef Eylemini Peçeleme Olarak Değerlendirmek:

Yapılan sözleşmelerin geçersizlik halleri (butlan) çeşitli biçimlerde yasa koyucu tarafından belirlenmiştir. Bunlardan bir  tanesi de, hukuka aykırılığın özel şekli olarak nitelenen kanuna karşı hiledir. Taraflar, kanunun geçerli saydığı hukuki işlemleri, kanuna aykırı sonuçlara varmak amacıyla yaptıkları taktirde, kanuna karşı hileden bahsedilir (TEKİNAY/AKMAN/BURCUOĞLU/ALTOP, Türkiye Borçlar Hukuku, Genel Hükümleri, Yeniden Gözden Geçirilmiş Ve Genişletilmiş Yedinci Baskı, İst. 1993, 420.)

TEKİNAY/AKMAN/BURCUOĞLU/ALTOP, 421,422 a göre, peçelemeden bahsedebilmek için,

a- Bir işlemin emredici veya yasaklayıcı bir hukuk kuralına tabi olması,

b- Yasaklayıcı hukuk kuralının etkisine doğrudan doğruya tabi olmayan başka bir işlemin yapılması,

c- Yapılan işlemin, yasaklanan işlemden beklenen sonucu gerçekleştirmeye elverişli olması.

Gerekmektedir.